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KNOWTax&Legal
Nº 51 – Diciembre 2016
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Ámbito fiscal (cont.)
Reales Decretos-Leyes
La novedad radica en la incorporación de un
nuevo mecanismo de
reversión
de las pérdidas por deterioros de valor de participaciones en
fondos propios de entidades que resultaron fiscalmente deducibles en
períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013. De esta
manera, se establece la incorporación de los referidos deterioros deducidos
en su día, bajo un importe mínimo y lineal. Dicho importe mínimo será una
quinta parte de la diferencia temporal pendiente de revertir, durante los
cinco primeros períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de
2016. Debe tenerse en cuenta, no obstante, que si resultasen reversiones
superiores por las reglas de general aplicación, será este importe superior el
que deba revertirse (y no el importe mínimo), de modo que el saldo restante
de revertir se integrará por partes iguales entre los restantes períodos
impositivos hasta completar los cinco períodos citados.
Específicamente se dispone que esta integración se efectuará en casos de
transmisión de participación, hasta el limite de la renta positiva imputada.
B. Ampliación a las pérdidas de la exención en valores representativos de
los fondos propios de entidades y establecimientos permanentes
El RD-ley reforma el régimen de exención sobre dividendos y plusvalías
de cartera (art. 21 LIS), aunque mantiene la estructura esencial de este
importante mecanismo tributario, instaurado desde 2015, que forma parte
central de la arquitectura del IS. Todo ello
con efectos para los períodos
impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2017.
Los cambios pueden explicarse como sigue:
–– El fundamental, incorporado al apdo. 6 del art. 21, es la nueva
consideración de
no deducibilidad de las rentas negativas derivadas
de la transmisión de participaciones
, esto es, una extensión de la
regla de exención para las pérdidas, en casos de participaciones acogidas
a la exención de rentas positivas, y también en otras caracterizadas por
determinados requisitos que denotan baja tributación en el extranjero.
–– Consecuencia de esta extensión del régimen de exención a las pérdidas,
se adapta la redacción del apdo. 4 del art. 21, para los casos especiales
en los que la participación objeto de transmisión hubiera sido valorada
conforme a las reglas del régimen especial de neutralidad fiscal, a
consecuencia de una operación previa de restructuración fiscalmente
protegida. Bajo esta casuística, se limita la aplicación de la exención, si
bien ya ocurría antes del RD-ley.
–– Por el contrario, se reconoce la deducibilidad de las rentas negativas
generadas en caso de extinción de la entidad participada (siempre que
no sea consecuencia de una operación de reestructuración). En este
caso, las rentas negativas escapan de la regla de exención, si bien se
minorarán en el importe exento u objeto de deducción correspondiente
a los dividendos o participaciones en beneficios recibidos en los 10 años
anteriores (nueva referencia temporal incorporada por el RD-ley), siempre
que estos no hayan minorado el valor de adquisición.
–– En coherencia a esta nueva regulación, el RD-ley modifica el apdo. 2
del art. 13 y añade la letra k) en el art. 15 LIS, para seguir manteniendo,
como hasta ahora, la no deducibilidad de las pérdidas por deterioro de
acciones o participaciones en los fondos propios de entidades.
No obstante, como novedad, esta diferencia temporal no será
recuperable en la transmisión o baja posterior de los valores objeto
de deterioro (art. 20 LIS), cuando en el período en que se registre el
deterioro, la participación cualificase para la exención del art. 21 LIS,
o radique en territorio de baja tributación o en paraíso fiscal, en los
términos del propio precepto.