KNOW. Novedades Jurídicas y Fiscales nº83 - Noviembre 2019

© 2019 KPMG Abogados S.L.P. sociedad española de responsabilidad limitada profesional y firma miembro de la red KPMG de firmas independientes afiliadas a KPMG International Cooperative (“KPMG International”), sociedad suiza. Todos los derechos reservados. 4 Nº 83 – Noviembre 2019 KNOW Tax&Legal En la medida en que el TRLIS no limitaba la compensación futura de bases imponibles negativas en los casos de que, con posterioridad al cambio de control de una entidad, se produjese una modificación de su actividad, bajo el criterio de la DGT en la contestación V2178-19, y asumiendo que la sociedad no se encontraba inactiva durante los seis meses anteriores a su adquisición, ésta podría compensar sus bases imponibles negativas contra beneficios futuros sujeto, por supuesto, al resto de limitaciones establecidas en la Ley 27/2014. Lo anterior no sería así bajo el criterio mantenido por la DGT en su contestación V1677-18, donde, en un supuesto muy similar al planteado en la anterior consulta, este centro directivo se limitaba a indicar de forma escueta que, “ ante la ausencia de un régimen transitorio ”, la limitación aplicable es la contenida en la Ley 27/2014, en la medida en que bajo dicho norma existían todavía bases imponibles negativas pendientes de compensación, todo ello “ con independencia de que los requisitos y condiciones exigidos se hubiesen producido en periodos impositivos iniciados antes de esa fecha ”. 3. Conclusiones e impacto Partiendo de la base de que el momento temporal en el que se debe observarse la aquí analizada limitación es aquel en que tiene lugar la transmisión de la mayoría de la participación en la entidad que posee las bases imponibles negativas, el criterio mantenido originalmente por la DGT (contestación V1677-18) se oponía frontalmente a lo indicado en la DT 21ª de la Ley 27/2014, la cual indica que “ las bases imponibles negativas pendientes de compensación al inicio del primer periodo impositivo que hubiera comenzado a partir del 1 de enero de 2015, se podrán compensar en los periodos impositivos siguientes ”. Bien es cierto que el legislador podía haber sido un tanto más específico, al estilo de como lo fue, por ejemplo, con la deducibilidad de gastos financieros derivados de préstamos participativos otorgados con anterioridad al 20 de junio de 2014 (DT 17.ª) o con los límites adicionales al endeudamiento para la adquisición de sociedades integradas en un grupo fiscal o fusionadas de forma previa a dicha fecha (DT 18.ª), aunque en esos casos se hace más necesaria esa precisión, en la medida en que determina el tratamiento de ciertos gastos financieros que se van a generar en el futuro, mientras que en el caso objeto de análisis se trata de bases imponibles negativas ya acreditadas. Más allá de esto, el más reciente criterio de la DGT (contestación V2178-19) se encuentra alineado con el principio de confianza legítima; piénsese en aquellas adquisiciones de entidades realizadas con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 27/2014 en las que, entre otros activos, se hubiesen valorado las bases imponibles negativas pendientes de aplicación de la sociedad adquirida y que, como consecuencia de un cambio en la norma acaecido en periodos impositivos posteriores, dichos activos dejasen de tener valor alguno (recordemos además que incurrir en alguno de los supuestos del art. 26.4 de la Ley 27/2014 supone la pérdida total de estos atributos fiscales, a diferencia de la pérdida parcial que regulaba el TRLIS). No sería (ni previsiblemente será) la primera vez que una situación similar ocurre como consecuencia de un cambio en la norma, y no hace falta más que echar la vista atrás y ver, entre otros casos, cómo impactó allá en 2012 la introducción, sin ningún tipo de disposición transitoria para financiaciones ya existentes, de una nueva norma de limitación a la deducibilidad de gastos financieros frente a la regla de subcapitalización en vigor hasta entonces, o las limitaciones del 25%-50% a la utilización de las bases imponibles negativas. Es verdad que dichas modificaciones suponían, a priori, únicamente una limitación temporal, pero no cabe duda de que engrosaron de forma muy significativa la factura fiscal de muchos contribuyentes que habían realizado su planificación con base en otras normas existentes en el momento de la correspondiente toma de decisiones. Dicho todo lo anterior, la aquí analizada contestación a consulta vinculante V2178-19 supone una gran noticia para aquellas adquisiciones de sociedades activas con bases imponibles negativas realizadas con anterioridad a 2015 y que, por las razones empresariales que fuesen, cambiaron o empezaron a realizar una actividad adicional, en la medida en que la utilización de esos atributos fiscales empieza a encontrarse amparada por el criterio vinculante de la DGT.