KNOW. Novedades Jurídicas y Fiscales nº83 - Noviembre 2019

© 2019 KPMG Abogados S.L.P. sociedad española de responsabilidad limitada profesional y firma miembro de la red KPMG de firmas independientes afiliadas a KPMG International Cooperative (“KPMG International”), sociedad suiza. Todos los derechos reservados. 3 Nº 83 – Noviembre 2019 KNOW Tax&Legal Enfoque fiscal Guillermo Rodríguez Fernández Director TAX FS KPMG Abogados, S.L.P. Cambio de criterio de la DGT en la transmisión de sociedades con pérdidas fiscales 1. Antecedentes La Dirección General de Tributos (“ DGT ”) ha evacuado recientemente una contestación a consulta vinculante, V2178-19, en la cual, siguiendo un criterio contrario al mantenido en la anterior contestación a consulta vinculante V1677-18, indica que la limitación a observar en los supuestos de cambios de control de sociedades con bases imponibles negativas pendientes de compensar a 1 de enero de 2015 es la establecida en el ya derogado Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (“ TRLIS ”). Antes de entrar en el fondo del asunto, lo primero que llama la atención de la lectura de ambas contestaciones es la existencia de un cambio de criterio del referido órgano director en un periodo tan corto de tiempo (existe apenas un año de diferencia entre la fecha de ambas contestaciones) y, más aún, que la DGT no argumente el mismo en la existencia de hechos o circunstancias adicionales, sin hacerse tan siquiera referencia en ningún punto de la nueva contestación al criterio anteriormente mantenido. El supuesto objeto de análisis por la DGT en la reciente contestación V2178-19, es el de una sociedad que entre los ejercicios 1997 y 2013 había generado un importe de bases imponibles negativas y cuya totalidad del capital fue adquirido por nuevos accionistas en 2014. Con posterioridad a su adquisición, los nuevos socios modificaron la actividad de la sociedad, preguntando expresamente el consultante si dichas bases imponibles negativas se verían afectadas por la limitación a su utilización establecidas en el art. 26.4 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (en vigor desde el 1 de enero de 2015). La cuestión es importante porque afecta a una problemática muy general en España, de empresas con pérdidas fiscales anteriores a 2015 que son objeto de transmisión, que a raíz de la reforma del Impuesto sobre Sociedades en 2014 recibieron una normativa más estricta para su futura compensación, debatiéndose si esta modificación normativa debe afectar a situaciones y expectativas anteriores en el tiempo. 2. Análisis técnico La cuestión planteada es de suma relevancia para la sociedad objeto de transmisión (y, por ende, para sus nuevos accionistas), ya que del criterio que sea aplicable resultará que la sociedad tendrá o no derecho a compensar sus bases imponibles negativas contra futuros beneficios obtenidos. En su reciente contestación, la DGT sostiene que, en la medida en que la adquisición de las acciones de la sociedad se produjo con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 27/2014, la limitación aplicable a la compensación de las bases imponibles negativas como consecuencia del cambio de control era la que se encontraba en vigor en el momento de la transmisión, esto es, la contenida en el art. 25.2 TRLIS. Y por lo tanto la reforma posterior de la normativa no perjudica. Argumenta la DGT su criterio en una resolución del TEAC de febrero de 2010, donde, en una situación similar, el Tribunal vino a considerar que la limitación a la transmisión de entidades con pérdidas contenida en la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades no resultaba de aplicación a transmisiones realizadas bajo la anterior norma, la Ley 61/1978 (la cual no contenía dicha limitación) sobre la base de lo dispuesto en el art. 2.3 del Código Civil que indica que “ las Leyes no tendrán efecto retroactivo si no dispusieren lo contrario ”. En dicha resolución el TEAC sustentaba su posición indicando que, en la medida en que el hecho determinante de la restricción es el cambio de control de sociedades (posición que comparto plenamente), el aplicar una norma que entra en vigor en periodos impositivos posteriores al que tiene lugar dicho hecho estaría violentando el “ principio general de retroactividad ”, todo ello conforme a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional en la materia, donde se desarrollan las diferencias entre los principios de retroactividad propia e impropia.