KNOW. Novedades Jurídicas y Fiscales nº76 - Marzo 2019

© 2019 KPMG Abogados S.L.P. sociedad española de responsabilidad limitada profesional y firma miembro de la red KPMG de firmas independientes afiliadas a KPMG International Cooperative (“KPMG International”), sociedad suiza. Todos los derechos reservados. 39 Nº 76 – Marzo 2019 Ámbito fiscal (cont.) 1. Traspaso de los límites materiales de la figura del Real Decreto-ley (art.86.1 CE). A este respecto la AN realiza dos consideraciones: - En primer lugar, recuerda que el TC ha incluido el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos entre los deberes que no pueden ser afectados por los decretos-leyes . Por consiguiente, ha de analizarse si la obligación de realizar pagos a cuenta del IS es uno de los elementos esenciales de este impuesto. A este respecto la LGT califica la obligación de pago a cuenta como tributaria y autónoma de la obligación tributaria principal y en tanto que no se determine la carga tributaria que deba en definitiva soportar el contribuyente, el pago fraccionado es la carga tributaria que efectivamente soporta el mismo durante el ejercicio fiscal . Así las cosas, durante ese tiempo la presión fiscal de un contribuyente es determinada por la medida en que deben realizarse los pagos a cuenta de la obligación principal , lo que supone que si se alteran los elementos esenciales de esa obligación tributaria de pagos a cuenta, al menos temporalmente, se está alterando el deber de los ciudadanos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos , por lo que si esta alteración se efectúa mediante decreto-ley no cabe duda de que se están traspasando los límites materiales impuestos por el art. 86.1 CE a esta figura normativa. - En segundo lugar, señala que cuando se impone que el decreto-ley no puede afectar a los elementos esenciales de los tributos básicos del sistema tributario se está diciendo que dicha figura no puede cambiar ninguno de los elementos que determinan quién soporta y con qué intensidad la presión fiscal . En relación con este punto, considera la AN que debe destacarse que la obligación de pago a cuenta supone una anticipación de la obligación de pago del impuesto que se devenga al final del periodo impositivo . Aunque finalizado el periodo impositivo se determine una cuota tributaria inferior a la presión fiscal soportada durante el tiempo transcurrido entre el ingreso del pago fraccionado y el ajuste en la liquidación final del Impuesto por el contribuyente, no puede decirse que éste no haya sido lastrado por dicha presión fiscal y no haya estado contribuyendo al sostenimiento de los gastos públicos . Por ello, señala la AN que si se protege al contribuyente frente a cambios introducidos por el Gobierno vía decreto ley en elementos del impuesto que afecten a la presión fiscal soportada, no se entiende por qué deba ser protegido aquél solo al final de la relación jurídica tributaria y desprotegido durante el periodo impositivo anterior. 2. Infracción del principio de capacidad económica . En relación con lo anterior, la AN considera que existe una profunda desconexión entre la renta que se considera indicio de capacidad económica del sujeto pasivo a efectos del IS y la que se considera a efectos del cálculo “a tipo mínimo” de los pagos a cuenta , incluyendo en la base de cálculo de éstos rentas que se consideran exentas, y desconociendo el efecto que el resultado de ejercicios anteriores tiene sobre la capacidad económica real del sujeto pasivo. Se impone por tanto de manera arbitraria un incremento en los pagos a cuenta sin consideración a la cuota tributaria que finalmente corresponde pagar a las sociedades y por tanto, sin atender a su capacidad económica real. Audiencia Nacional